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Cessione d’azienda o di ramo d’azienda e imposizione indiretta: “Legge Finanziaria” per il 2022, articolo 1 comma 237. Il Legislatore si è posto il problema della tassazione ai fini delle imposte indirette, nonché ipotecarie e catastali, riguardo la cessione totale e parziale d’azienda (con immobili strumentali) anche con riferimento alla salvaguardia degli occupati, attraverso la previsione di una agevolazione di non poco conto. Prima della previsione in parola [A], il valore derivante dal trasferimento dei beni immobili strumentali compresi in un contratto di cessione d’azienda (o di ramo d’azienda) era gravato dalle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa di 50,00 euro ciascuna e soprattutto dell’imposta di registro in misura proporzionale del: 15% (col minimo di 1.000,00 euro) se si trattava di terreni agricoli (salvo che l’acquirente non fosse IAP – Imprenditore Agricolo Professionale – ovvero CD – Coltivatore Diretto o soggetti, anche societari, equiparati ove si sarebbe applicata l’agevolazione concernente la Piccola Proprietà Contadina [B]);9% in ogni altro caso. Generalmente è il secondo genere di tassazione quello più frequente ed in sostanza, la cessione di un’azienda o di un ramo d’azienda, ove avesse contenuto un immobile strumentale nel comparto ceduto, ad esempio di valore pari a euro 250.000,00, avrebbe scontato il 9% d’imposta di registro, ovvero, euro 22.500,00 e euro 100,00 di imposte ipotecarie e catastali. Il sistema impositivo ora illustrato resta in vigore ma la novità introdotta fa si che in caso di trasferimento, in uno con l’azienda o il ramo d’azienda, di “beni immobili strumentali”, il valore di tali immobili, se isolato dal valore di cessione dell’azienda di cui fanno parte (il quale rimane imponibile, di regola, con l’aliquota del 3%), verrà tassato complessivamente ed unicamente con euro 600,00 (imposte fisse di registro, ipotecarie e catastali). Gli immobili strumentali sono quelli oggettivamente tali, quindi, quelli ricompresi nelle categorie catastali A10, purché la destinazione d’ufficio o studio risulti dal titolo edilizio e quelli appartenenti ai gruppi catastali B, C, D ed E [C]      La norma indica tuttavia due condizioni necessarie e sufficienti: la “continuazione dell’attività” dell’azienda oggetto di cessione;il mantenimento degli assetti occupazionali (non devono esserci licenziamenti o variazione nell’organico dei dipendenti od almeno si presume e vedremo più avanti perché). Affrontando il tema della decadenza dell’agevolazione per il venir meno anche solo di una delle due condizioni, comminando il recupero dell’imposta determinata nei modi ordinari, il Legislatore dimentica d’indicare i termini sanzionatori. Altresì dimentica pure, sempre in tema di decadenza dal beneficio, la condizione prima menzionata riguardo il mantenimento degli assetti occupazionali, il che fa domandare se tale condizione costituisca affettivamente una fattispecie di decadenza. Ancora, il Legislatore indica come ipotesi di decadenza sia la cessazione dell’attività aziendale che la cessione dell’immobile, anche a titolo gratuito, entro il quinquennio. Pure riguardo a questo aspetto ci si pone se, qualora l’immobile fosse conferito in altro soggetto giuridico che magari resti in qualche forma collegato al cedente, e comunque prima del decorso del quinquennio, si costituisca ipotesi di decadenza. È evidente quanto tale sciattezza nel redigere i testi di legge ponga ulteriori diverse questioni. Non esiste una definizione normativa del “mantenimento degli assetti occupazionali”. Del resto potrebbe presumersi che il Legislatore si riferisca con questa terminologia impiegata ai soli licenziamenti collettivi, poiché, analizzando il caso patologico in concreto, il licenziamento di un solo dipendente su mille ovvero il licenziamento anche più d’uno per ragioni disciplinari, non riteniamo possa costituire causa di decadenza dal beneficio. Esplorando poi la tematica degli atti a titolo gratuito e a titolo oneroso, la questione diviene veramente complessa. La Legge Fallimentare affronta il tema degli atti a titolo gratuito [D]. La valutazione della gratuità od onerosità di un negozio deve essere compiuta con riguardo alla causa, e non già ai motivi dello stesso. Se ne deduce che gli atti a titolo gratuito siano solo quelli, posti in essere per spirito di liberalità (donazione [E]), mentre detta liberalità non è indispensabile negli altri contratti a titolo gratuito, ovvero, quelli in cui una sola parte riceve e l’altra, sola, sopporta un sacrificio, unica essendo l’attribuzione patrimoniale [F]. Nelle situazioni nelle quali l’atto di disposizione sia stato compiuto in favore di un determinato soggetto e nell’interesse di un altro, l’atto può dirsi gratuito, solo quando dall’operazione il terzo non ne tragga alcun concreto vantaggio patrimoniale. Di contro la ragione deve considerarsi onerosa tutte le volte nelle quali il terzo riceva un vantaggio per questa sua prestazione. Ma andiamo oltre. Ove prima del decorso del quinquennio la società beneficiaria dell’agevolazione fiscale affidi fiduciariamente l’immobile e si nomini affidatario dell’affidamento [G], la società ne resterà sempre proprietaria, seppur condizionata e temporanea. Esso peraltro, resta sempre nel patrimonio della società, ma sarà da essa separato, segregato ed oggetto di destinazione. In questo caso, l’immobile non è stato ceduto né tantomeno trasferito ad alcun titolo ma la sua destinazione è cambiata. Prevediamo sommessamente che questa, come altre previsioni passate, determineranno un notevole contenzioso tributario. Concludendo infine, il novello comma 237 non richiede che siano rilasciate dichiarazioni o assunzione di obblighi. Non si richiede insomma che l’acquirente dichiari di voler continuare l’attività aziendale o di voler mantenere l’assetto occupazionale dell’azienda acquistata. Si tratta, dunque, di un’agevolazione che oggettivamente compete per il fatto che l’azienda trasferita comprenda immobili strumentali, salvo essere revocata nel caso in cui l’Agenzia rilevi la verificazione di fattispecie di decadenza. Ci si chiede tuttavia attraverso quale fonte l’Agenzia verrebbe a conoscere l’avvenuto venire meno, in specie, della modifica dell’assetto occupazionale. Ci si chiede in ultimo, a questo punto, se il detto “tentar non nuoce” possa applicarsi al caso di specie dato che, eventualmente accertato il venir meno dell’una o dell’altra condizione o di entrambe, si dovrà pagare l’imposta che si sarebbe pagata in condizioni ordinarie, senza sanzioni A.Legge 30 dicembre 2021 n.234, articolo 1, comma 237 B.Decreto Legge 130 dicembre 2009 n.194, articolo 2, comma 4-bis C.Circolare 22/E/2013, circolare 18/E/2013, circolare 36/1989 dell’Agenzia delle Entrate e nota della Direzione Generale del Catasto 3/330/1989 D.Regio Decreto 16 marzo 1942, n.267 e successive modificazioni, articolo 64 E.Articolo 769 del Codice Civile. F.Cassazione civile a Sezioni Unite, 24 giugno 2015, n.13087. G.Il Contratto di Affidamento Fiduciario, M Lupoi, Giuffrè, Milano 2014.

Riguardo l’oggetto, ci si pone la problematica dell’eventuale obbligo dei liquidatori riguardo il pagamento di cartella esattoriale, a questi notificata, per debiti non pagati dalla società (si tratta solo il caso di srl, spa e cooperative). La sentenza 2258 del 30 gennaio 2019, sulla scorta di giurisprudenza precedente dello stesso tenore, ha affermato che la responsabilità dei liquidatori, nel pagamento di quanto richiesto, si fonda sulla presenza di due presupposti essenziali. La responsabilità, e quindi l’obbligo di pagamento in proprio del liquidatore di debiti della società, deve essere esclusa se il mancato pagamento di cui si tratta non è per causa a lui imputabile, come ad esempio, nel caso frequente della mancanza di liquidità, ovvero della provvista finanziaria, da parte della società. Ricade quindi sul creditore l’obbligo di provare la condotta dolosa o colposa del liquidatore. Quindi, il creditore che agisce nei confronti del liquidatore deve provare: a) l’esistenza in bilancio di una massa attiva che sarebbe stata sufficiente a soddisfare il suo credito; oppure b) che la mancanza di un attivo utile al soddisfacimento del credito sia imputabile ad una condotta dolosa o colposa del liquidatore. Si avanzano pertanto seri dubbi di legittimità del ruolo formato da Agenzia Entrate Riscossione a nome del liquidatore e incorporato nella cartella di pagamento a questi notificata ma relativa a debiti della società. Se ne conclude che non ricorrendo le ipotesi di cui ai precedenti punti a) e b), la cartella esattoriale, seppur intestata al liquidatore, e’ frequente il caso delle esazioni camerali (Camera di Commercio) non pagate dalla società, non vada pagata dal destinatario del ruolo, almeno non in proprio, in quanto non sussiste, peraltro, rapporto solidale tra lui e la società. Ci si pone altresì il dubbio che l’ADR in tal modo leda il principio dell’affidamento del contribuente previsto dall’articolo 10 dello Statuto del Contribuente.